"In this world nothing is certain but death and taxes"

(Benjamin Franklin, 1789)

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O EFEITO CIRCULAR DO PIS/COFINS E DO ICMS NA IMPORTAÇÃO

Clóvis Panzarini e Osvaldo Bispo de Beija *

A Medida Provisória 164, que disciplina a incidência do PIS e da COFINS nas importações, estabeleceu, de forma draconiana, que na apuração do “quantum debeatur” deve-se fazer a conta “por dentro”, isto é, as alíquotas das contribuições devem incidir sobre elas próprias e, ainda, que elas devem incidir sobre o valor aduaneiro, nele compreendidos todos os tributos, inclusive o ICMS devido na operação de importação.
Acontece que a legislação do ICMS também prevê que este tributo deve incidir sobre o valor constante do documento de importação, acrescido dos Impostos de Importação, sobre Produtos Industrializados e sobre Operações de Câmbio, bem como de quaisquer outros impostos, taxas, contribuições e despesas aduaneiras (LC nº 87/96, artigo 13, inciso V). Surge aqui, então, o “impasse”. O PIS/COFINS incide sobre o ICMS e este sobre o PIS/COFINS, resultando no que tem sido chamado de “efeito circular de incidência”. 
Muitos comentários e artigos têm sido produzidos ultimamente a respeito dessa exigência especialmente quanto à forma de cálculo de uma e outra obrigação tributária, vale dizer, dos valores do ICMS e do PIS/COFINS nas operações de importação. Tem-se comentado, inclusive, que a conjugação dessas duas legislações – a do PIS/COFINS e a do ICMS – conduz a um impasse matemático, uma vez que o primeiro tributo incide sobre o segundo e o segundo sobre o primeiro.
Para saber os valores das referidas exigências, conforme prevê o artigo 7° da MP nº 164, deve-se partir de uma base de cálculo correspondente ao valor aduaneiro ou valor pago - já adicionado do valor do imposto de importação [II], do valor incidente sobre operações relativas à circulação de mercadorias [ICMS], do valor do imposto de renda e do valor do ISS, conforme o caso - para nela se incluir os valores das próprias contribuições. É o denominado cálculo “por dentro”.
Por outro lado, para efeito de cálculo do ICMS, a legislação tributária (artigo 13, inciso V, e seu § 1º, inciso I, da Lei Complementar federal n° 87/96) exige que os valores de tais contribuições façam também parte da base de cálculo desse tributo, assim como determina que se considere no seu montante a mesma fórmula de cálculo “por dentro”.
Assim posta a questão, tem-se falado que foi criada uma situação “inóspita” e que depende de acertos jurídicos na malfada MP nº 164, por conta de que se deve calcular o valor delas após o cálculo do valor do ICMS, o qual, por sua vez, exige que também se deve levar em consideração os valores dessas contribuições, sendo que ambos os cálculos hão de ser “por dentro”. 
A despeito de ser ou não tal forma de cálculo “inóspita” ou até “inconstitucional” (1), é possível matematicamente se chegar a uma fórmula que atenda as duas legislações considerando, por exemplo, a seguinte situação na importação de um bem :

A.) Premissas básicas : 1) Valor da importação = R$ 100,00;
2) Alíquota do ICMS = 18%;
3) Alíquotas do PIS e da COFINS somadas = 9,25%;
4) Alíquotas do PIS, da COFINS e do ICMS somadas = 27,25%;
5) X = Custo total da importação.

B.) Então, tem-se : X = R$ 100,00 / (1 – 0,2725%) = R$ 137,46

Vê-se, claramente, diferentemente do que tem sido alardeado, que o efeito financeiro efetivo decorrente da “mágica” tributária prevista na legislação daquelas contribuições e também na do ICMS, é de 37,46%, enquanto o encargo nominal “ilusório” é de 27,25%. Isso significa que a importação de um bem por conta do cálculo “por dentro” e do “efeito circular de incidência” do PIS/COFINS e do ICMS terá um acréscimo adicional nominal de custo - além do decorrente das alíquotas estabelecidas na legislação - de 10,21 pontos percentuais. Nesse efeito não está considerada a não-cumulatividade prevista nessas legislações (MP nº 164/04 e Lei nº 10.833/03). Essa singela fórmula de cálculo vem atender à legislação dos dois tributos, conforme se demonstra abaixo:

A) Cálculo “por fora”:

PIS/COFINS : 9,25% sobre R$ 137,46 = R$ 12,72
ICMS : 18% sobre R$ 137,46 = R$ 24,74
TOTAL DAS CONTRIBUIÇÕES+ICMS = R$ 37,46

B) Cálculo “por dentro”

PIS/COFINS: R$ 124,74/ (1-0,0925) = R$ 137,46
ICMS: R$ 112,72/ (1-0,18) = R$ 137,46

Como demonstrado, a importação de um bem no valor de R$ 100,00, já considerados todos os encargos e tributos, exceto o do PIS/COFINS e do ICMS, haverá de ser transformado em R$ 137,46 para contemplar o ônus desses dois tributos, calculados “por dentro” e com o “efeito circular de incidência”, ou seja, fazendo o primeiro incidir sobre o segundo e o segundo sobre o primeiro.
Disso decorre que, como ficou claro, qualquer mudança nas alíquotas das contribuições sociais para o PIS/COFINS e/ou do ICMS terá efeito um recíproco nos seus valores de recolhimento, ainda que somente uma delas venha a se alterar. 
Naturalmente, o presente trabalho não tem a pretensão de esgotar o assunto, mas trazer à tona uma questão que tem grande influência no “custo Brasil” e “provocar” o legislador (Federal e Estadual) com vistas a normatizar referidas exigências, para que os importadores, contribuintes ou não (leia-se Pessoas Jurídicas e Físicas), tenham clareza na forma de cálculo dessas obrigações tributárias para que não venham a ser surpreendidos “a posteriori” por um posicionamento por parte do fisco no sentido de cobrar eventuais diferenças com acréscimos legais (Correção Monetária; Multa; Juros etc).

(1) Frise-se que o Poder Judiciário tem-se posicionado pela sua constitucionalidade no que tange ao ICMS, especialmente após a promulgação da Emenda Constitucional n° 33/01 que veio pacificar de vez a questão.


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